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与契税暂行条例相比，9月1日起施行的契税法新增一类免税优惠主体——部分非营利性单位。契税法明确，非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助，免缴契税。对此，《财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2021年第23号，以下简称“23号公告”)做了进一步明确。
非营利性单位需依法登记
23号公告第三条明确，享受契税免税优惠的非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构，限于上述三类单位中依法登记为事业单位、社会团体、基金会、社会服务机构等的非营利法人和非营利组织。也就是说，依法登记，是非营利性单位享受契税优惠的必要条件。
事实上，非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构这三类单位作为免税主体看似新增，但对于其中依法登记为事业单位、社会团体的非营利单位而言，根据原免税优惠规定，本就属于符合条件的主体，契税法“上线”前后并没有实质性区别。这三类单位中依法登记为基金会、社会服务机构的非营利单位才是本次真正“新增扩围”的优惠主体。
具体而言，相关主体如申请登记为事业单位、社会团体、基金会，可分别按照现行的《事业单位登记管理暂行条例》《社会团体登记管理条例》《基金会管理条例》的规定，向县级以上各级人民政府机构编制管理部门或对应级别的当地民政部门，提交包括登记申请书、住所(场所使用权)证明、审批机关(业务主管单位)批准文件等资料，申请办理相应的登记;如申请登记为社会服务机构，可关注《社会组织登记管理条例(草案征求意见稿)》中申请登记社会服务机构的有关规定，符合资质条件的同时向对应级别的当地民政部门提交相关资料，申请办理登记。
例如，作为一家非营利性的医疗机构，甲医院需要依照法定流程，在当地卫生健康行政部门办理行政许可审批手续，取得《医疗机构执业许可证》，依法登记成为事业单位并完成纳税申报后，才可依照规定承受土地、房屋权属免征契税，办理不动产权证。
与此同时，享受契税免税优惠的“学校”范围，既广泛又有所限定，既包括学前教育、高等教育，又包括职业教育、特殊教育和专门教育，相关主体应满足相应的资质要求。大中小学、幼儿园等主体，须经县级以上人民政府或者其教育行政部门批准成立;技工院校，则须经省级人民政府或者其人力资源社会保障行政部门批准成立。根据23号公告规定，幼儿园作为可免税的主体纳入“学校”范围，但需要注意的是，3岁以下婴幼儿普惠性托育服务机构不属于“学校”范围。
土地、房屋“直接用于”是关键
契税法明确，部分非营利性单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助，免缴契税。23号公告第三条第二款明确，享受契税免税优惠的土地、房屋，用于办公的，限于办公室(楼)以及其他直接用于办公的土地、房屋;用于教学的，限于教室(教学楼)以及其他直接用于教学的土地、房屋;用于医疗的，限于门诊部以及其他直接用于医疗的土地、房屋;用于科研的，限于科学试验的场所以及其他直接用于科研的土地、房屋。
对“其他直接用于”的理解，原则上不宜作太宽泛意义上的扩大解释，限于承受土地、房屋用于办公的档案室，用于教学的实验室(楼)、操场、图书馆，用于医疗的化验室、住院部、药房等。纳税人可以关注后续所在省、自治区、直辖市人民政府的具体规定。
同时，享受契税免税优惠的土地、房屋，用于军事设施的，限于直接用于《中华人民共和国军事设施保护法》规定的军事设施的土地、房屋;用于养老的，限于直接用于为老年人提供养护、康复、托管等服务的土地、房屋;用于救助的，限于直接为残疾人、未成年人、生活无着的流浪乞讨人员提供养护、康复、托管等服务的土地、房屋。
需要说明的是，如果土地、房屋用途不合规，相关主体不能享受免税优惠。例如，乙大学属于非营利学校，承受了某教育集团(企业性质)的一幢宿舍楼，作为教师宿舍。因该宿舍楼不直接用于教学，不符合23号公告和当地政府的具体规定，乙大学需以承受该宿舍楼应交付的总价款，按照当地契税的法定税率缴纳契税。
即使享受免税优惠，也需办理申报
根据23号公告规定，纳税人符合减征或者免征契税规定的，应当按照规定进行申报。也就是说，纳税人即使可以享受减免优惠，也需要按照相关规定办理申报手续。在办理免税申报时，纳税人需按要求附送有关资料，并将资料留存备查。
笔者提醒，纳税人如果改变有关土地、房屋的用途，或者有其他不再属于免征契税情形的，应当缴纳已经免征的税款。
(作者单位：国家税务总局宁波市税务局)
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